
Doppelbesteuerungsabkommen Frankreich-Deutschland
Das Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Französischen Republik zur Vermeidung Doppelbesteuerung, das am 21. Juli 1959 von beiden Staaten unterzeichnet wurde, spielt eine Schlüsselrolle in den wirtschaftlichen und persönlichen Beziehungen zwischen Frankreich und Deutschland. Ob Grenzgänger, Investor oder Rentner, dieses Abkommen bestimmt wie ihre Einnahmen in den zwei Ländern besteuert werden. Dieser Artikel bietet einen praktischen Ansatz, um jeden Fall je nach Einkunftsart zu veranschaulichen, und Sie nachvollziehen können, welche Steuer wo anfällt und welchen steuerrechtlichen Verpflichtungen Sie nachkommen müssen.
Die wichtigsten Daten
Das Doppelbesteuerungsabkommen wurde am 21. Juli 1959 unterzeichnet und trat am 4. November 1961 in Kraft. Es wurde am 9. Juni 1969, 28. September 1989, am 20. Dezember 2001 und zuletzt am 31. März 2015 geändert.
Der Erlass Nr. 2016-35 vom 22. Januar 2016 beabsichtigt hauptsächlich die Umsetzung der neuen Bestimmungen, die durch Unterzeichnung des deutsch-französischen Zusatzabkommens vom 31. März 2015 in Kraft getreten sind. Dieses Vorhaben soll die Maßnahmen gegen Doppelbesteuerung und Steuerumgehung im Sinne der von der OECD entwickelten internationalen Standards modernisieren und verbessern.
Dieses Abkommen markiert also einen wichtigen Schritt zur Optimierung der deutsch-französischen Steuerbeziehungen, da es die bilaterale Zusammenarbeit stärkt und die Steuerpraktiken an internationale Standards anpasst.
In welchen Fällen tritt das Doppelbesteuerungsabkommen ein?
Manchmal denken Steuerpflichtige, dass sie es mit einem Fall der Anwendung des DBAs zu tun haben, obwohl in Wirklichkeit kein grenzüberschreitender Sachverhalt vorliegt, wenn man die richtigen DBA-Definitionen anwendet. Es muss also zunächst klargestellt werden, ob überhaupt ein echter grenzüberschreitender Fall (hier: zwischen Frankreich und Deutschland) besteht.
Liegt ein grenzüberschreitender Fall vor, muss die Einkunftsart festgestellt werden. Es gilt laut DBA nämlich nicht der Grundsatz, nach dem immer der Wohnsitzstaat oder immer der Quellenstaat allein besteuren darf, sondern es wird eine spezielle Regel der Vermeidung der Doppelbesteuerung für jede Einkunftsart festgehalten. Somit kann man zum Beispiel nicht ein und dieselbe Regel zur Doppelbesteuerungsvermeidung bei entsandten Mitarbeitern mit der 183-Tageregelung und bei Einkünften von Künstlern anwenden.
Schließlich muss vermerkt werden, dass, auch wenn das DBA für einzelne Einkunftsarten einen Staat bestimmt, der diese Einkünfte besteuert, dies nicht zwangsläufig bedeutet, dass die Besteuerung im anderen Staat gar nicht existieren darf.
Den Wohnsitzstaat nach den Regeln des Doppelbesteuerungsabkommens festlegen
Bei Privatpersonen
Die Kriterien für die Festlegung des Wohnsitzstaates sind der Reihe nach zu prüfen:
- Mittelpunkt der Lebensinteressen
- Gewöhnlicher Aufenthalt
- Staatsangehörigkeit
Ziel ist es dabei, nur einen Wohnsitzstaat für die Anwendung des DBAs zu bestimmen. Das letzte Kriterium ist also die Staatsangehörigkeit, damit, wenn die anderen Kriterien nicht greifen, zumindest nach diesem Kriterium der Wohnsitzstaat eruiert wird.
Artikel 2 Absatz 4 des deutsch-französischen DBAs bestimmt im Einzelnen:
- a. Im Sinne dieses Abkommens bedeutet „eine in einem Vertragsstaat ansässige Person“ eine Person, die nach dem Recht dieses Staates dort aufgrund ihres Wohnsitzes, ihres ständigen Aufenthalts, des Ortes ihrer Geschäftsleitung oder eines anderen ähnlichen Merkmals steuerpflichtig ist, und umfasst auch diesen Staat, seine Länder und ihre Gebietskörperschaften.
- b. Ist nach Buchstabe a) eine natürliche Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt Folgendes:
(a) Die Person gilt als in dem Vertragsstaat ansässig, in dem sie über eine ständige Wohnstätte verfügt. Verfügt sie in beiden Vertragsstaaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als in dem Vertragsstaat ansässig, zu dem sie die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat (Mittelpunkt der Lebensinteressen).
(b) Kann nicht bestimmt werden, in welchem Vertragsstaat die Person den Mittelpunkt der Lebensinteressen hat, oder verfügt sie in keinem der Vertragsstaaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als in dem Vertragsstaat ansässig, in dem sie ihren gewöhnlichen Aufenthalt hat.
(c) Hat die Person ihren gewöhnlichen Aufenthalt in beiden oder in keinem der Vertragsstaaten, so gilt sie als in dem Vertragsstaat ansässig, dessen Staatsangehörigkeit sie besitzt.
(d) Gehört die Person beiden oder keinem der Vertragsstaaten an, so werden die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten die Frage im beiderseitigen Einvernehmen regeln.
Oftmals wird gem. Artikel 2 Abs. 1 4.b) der Lebensmittelpunkt einer Person gesucht. Es ist der Staat, „zu dem sie die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat“. Dabei sind die persönlichen Beziehungen zu diesem Land gegenüber den wirtschaftlichen Interessen vorrangig. Es ist hierbei wichtig zu erwähnen, dass Gerichtsurteile im Laufe der Zeit den Lebensmittelpunkt in Einzelfällen näher definiert haben, da es kaum möglich ist, den Lebensmittelpunkt ohne Hilfe der Rechtsprechung zu ermitteln.
Ist ein Steuerpflichtiger aus Frankreich ausgewandert ohne zu merken, dass die Kriterien für den steuerlichen Wohnsitz weiterhin erfüllt sind, so kann das schnell sehr riskant gegenüber dem französischen Fiskus ein.
Bei Unternehmen
Das deutsch-französische DBA beschränkt sich nicht darauf, den offiziellen, im Handelsregister angemeldeten Sitz einer Gesellschaft zu akzeptieren, sondern bezieht sich auf den „Ort ihrer tatsächlichen Geschäftsleitung“. Es kann daher passieren, dass eine Gesellschaft mit Sitz in Frankreich als Gesellschaft mit Sitz in Deutschland betrachtet wird, wenn die tatsächliche Geschäftsleitung in Deutschland ist. Hatten die Anteilseigner dieser Gesellschaft Einkünfte aus Frankreich als reine inländische Einkünfte ohne Auslandsbezug betrachtet, liegt jedoch in Wirklichkeit ein grenzüberschreitender Sachverhalt vor.
Ein Unternehmen im weiteren Sinne (darunter auch juristische Personen) hat im anderen Land eine Betriebsstätte und somit dort erwirtschaftete Einkünfte im Sinne von Artikel 4 des deutsch-französischen DBAs, wenn die Definition der Betriebsstätte nach Artikel 2 Absatz 7 erfüllt ist. Es handelt sich hierbei:
- entweder um eine feste Geschäftseinrichtung (mit positiver und negativer Definition)
- oder um die Anwesenheit einer abhängigen Vertretungsperson.
Genauso wie für den Lebensmittelpunkt spielt für die Definition der Betriebsstätte im konkreten Fall die Rechtsprechung eine außerordentlich große Rolle.
Beispiel
Erst kürzlich hatte die Rechtsprechung Gelegenheit, im sogenannten „Conversant“-Urteil (CE 11-12-2020 Nr. 420174) den Begriff der Betriebsstätte genau zu definieren. In dieser Entscheidung ändert der Conseil d’Etat seine Auslegung von Steuerabkommen, um den Begriff der Betriebsstätte zu erweitern und an neue Situationen anzupassen, die sich insbesondere aus der Digitialisierung der Wirtschaft ergeben.
Folgender Sachverhalt : Ein irisches Unternehmen, das zu einem internationalen Konzern gehört, betreibt digitales Marketing und bietet seine Dienstleistungen in Frankreich an. Dieses Unternehmen hat in Frankreich weder eine Zweigniederlassung noch eine Tochtergesellschaft, sondern handelt über seine Schwestergesellschaft. Diese Schwestergesellschaft erbringt für das irische Unternehmen in Erfüllung eines Diensvertrags Dienstleistungen im Bereich der Marketingunterstützung.
Die französischen Steuerbehörden sind der Ansicht, dass das irische Unternehmen in Wirklichkeit eine Betriebsstätte in Frankreich hat und dass es auf die in Frankreich erzielten Einkünfte besteuert werden muss. Das irische Unternehmen ging in Berufung.
Der Conseil d’Etat ist der Ansicht, dass die Schwestergesellschaft in Frankreich, wenn sie üblicherweise Transaktionen für die irische Gesellschaft beschließt, so dass die irische Gesellschaft diese nur noch bestätigen muss, wie ein abhängiger Vertreter handelt und daher als Betriebsstätte in Frankreich gilt.
Einkünfte aus Immobilien nach dem DBA zwischen Frankreich und Deutschland
Artikel 3 des deutsch-französischen DBA legt das Belegenheitsprinzip fest, wonach die Einkünfte (z.B. Mieten, Veräußerungsgewinne bei Verkauf) im Staat besteuert werden, in dem die Immobilie belegen ist. Es ist wichtig zu beachten, dass je nach dem in welchem Land, die Einkünfte erzielt werden, (Land, in dem die Immobilie liegt), das erhebliche steuerliche Auswirkungen im anderen Land (dem des Wohnsitzes des Steuerzahlers) nach sich ziehen kann.
Einkünfte der Unternehmen nach dem DBA Frankreich-Deutschland
Die Gewinne eines Unternehmens werden nur im Staat, in dem sie erzielt werden, besteuert, es sei denn, dieses Unternehmen unterhält eine gewerbliche Betriebsstätte im anderen Land. Problematisch ist dabei, wie die der Betriebsstätte zuzurechnenden Gewinne (insbesondere die Betriebsaufwendungen) zu ermitteln sind. Artikel 4 Abs. 6 des DBAs Frankreich-Deutschland legt dabei folgende Regelung zugrunde: „Dabei sind alle der Betriebsstätte zuzurechnenden Ausgaben einschließlich eines Anteils an den Generalkosten des Unternehmens zu berücksichtigen.“
Regelung über die Verrechnungspreise in der Unternehmensgruppe
Artikel 5 erlaubt die Gewinnkorrektur zwischen verbundenen Unternehmen, die sich in Frankreich und Deutschland befinden. Die Vorschrift ist aber nicht die Grundlage für die konkrete Korrektur, denn dies ist Sache des französischen bzw. des deutschen Staates. Die allg. Gesetzesgrundlage richtet sich nach französischem Steuerrecht Artikel 57 Code Général des Impôts und nach deutschem Steuerrecht u.a. § 1 Außensteuergesetz.
Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften
Diese Gewinne werden nach Artikel 7 ungeachtet anderweitig lautenden nationalen Vorschriften im Staat besteuert, in dem der Anteilseigner seinen Wohnsitz bzw. Sitz hat.
Besteuerung der ausgeschütteten Gewinne von Gesellschaften nach dem DBA Frankreich – Deutschland
Artikel 9 des Doppelbesteuerungsabkommens bestimmt, dass diese Gewinne grundsätzlich im Wohnsitzstaat des Anteilseigners besteuert werden. Der Staat, in dem die Gesellschaft ansässig ist, darf allerdings eine Quellensteuer erheben, die 15 % des ausgeschütteten Betrages nicht übersteigen darf. Die Quellensteuer ist nicht zulässig, wenn der Dividendenempfänger eine Kapitalgesellschaft mit einer Beteiligung von mindestens 10 % ist (sog. Schachtelprivileg). Gilt im Land des Dividendenempfängers eine Quellensteuer, die vom Dividendenempfänger laut DBA nicht geschuldet wird, so muss der entsprechende Nachweis über die Erfüllung der Voraussetzungen für die Herabsetzung des Steuersatzes bzw. Befreiung von der Quellensteuer erbracht werden.
Zinsen aus Kapitalvermögen und Regel zur Vermeidung der Doppelbesteuerung
Obwohl der Zinsbegriff nicht genau der Definition der Zinsen aus Kapitalvermögen entspricht (Artikel 10 spricht von Zinsen aus Forderungen), handelt es sich im Wesentlichen um diese Einkünfte im Sinne des deutschen bzw. französischen Steuerrechts.
Das Besteuerungsrecht hat der Staat, in dem der Bezugsberechtigte ansässig ist. Werden nach französischem oder deutschem Steuerrecht Zinsen an der Quelle besteuert und etwa beim Kreditinstitut erhoben, so ist diese Quellensteuer zu erstatten.
Aufsichtsratvergütungen
Diese von Aufsichtsratsmitgliedern bzw. Mitgliedern „ähnlicher Organe“ empfangenen Vergütungen werden gem. Artikel 11 des deutsch-französischen DBAs im Wohnsitzstaat des Mitglieds besteuert. Dabei ist zunächst zu prüfen, ob ein Organmitglied die Vergütung in dieser Eigenschaft und nicht etwa aufgrund eines Anstellungs– bzw. Beratervertrages erhält.
Einkünfte eines Freiberuflers
Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit werden laut Artikel 12 des DBAs Frankreich-Deutschland ausschließlich im Tätigkeitsstaat besteuert. Als solche Einkünfte gelten Einkünfte, die keine Einkünfte als Arbeitnehmer sind. Eine Tätigkeit in einem Staat setzt voraus, dass dort eine „ständige Einrichtung“ zur Ausübung dieser Tätigkeit eingerichtet wurde. Es gilt aber folgende Ausnahme: Ein Künstler, ein Sportler und generell Anbieter von öffentlichen Darbietungen werden in dem Darbietungsstaat auch besteuert, wenn sie dort keine „ständige Einrichtung“ haben.
Besteuerung der Löhne von Arbeitnehmern gemäß DBA
Das Erwerbsortprinzip
Arbeitet ein Arbeitnehmer in einem anderen Land als in seinem Wohnsitzstaat (z.B. ein Franzose arbeitet in Deutschland), lautet der Grundsatz nach Art. 13: Der Arbeitnehmer wird dort besteuert, wo er arbeitet.
Es gelten allerdings einige Ausnahmen zum Erwerbsortprinzip nach Artikel 13 des Doppelbesteuerungsabkommens zwischen Frankreich und Deutschland:
Die 183-Tageregelung
Die sog. 183-Tageregelung für Mitarbeiterentsendungen sieht vor, dass der Wohnsitzstaat des Arbeitnehmers die Löhne besteuern darf, obwohl der Arbeitnehmer ins andere Land entsandt wurde. Dieser Fall tritt dann ein, wenn die drei folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:
- Der Arbeitnehmer hat weniger als 183 Tage im Jahr im anderen Land gearbeitet
- Sein Lohn wurde nicht von einem Arbeitgeber im anderen Land gezahlt
- Sein Lohn wurde nicht von einer Einrichtung im anderen Land gezahlt.
Beispiel: Hat ein in Deutschland ansässiger Arbeitnehmer für seine Frankfurter Firma 120 Tage in Paris verbracht, und wurde sein Lohn vom deutschen Arbeitgeber gezahlt und getragen, so ist er steuerrechtlich entsandt worden und zahlt die Steuer auf seinen Lohn in Deutschland. Frankreich hat kein Besteuerungsrecht.
Grenzgänger zwischen Frankreich und Deutschland
Der Grenzgänger wird auch nicht am Arbeitsort besteuert, sondern im Wohnsitzstaat. Überquert ein Arbeitnehmer die Grenze täglich, um von Frankreich nach Deutschland oder umgekehrt zu fahren, ist er ein Grenzgänger. Er darf allerdings dabei das im DBA definierte Grenzgebiet nicht länger als 45 Tage verlassen. Als Grenzgebiet gelten „Gemeinden, deren Gebiet ganz oder teilweise höchstens 20 km (für in Deutschland Ansässige, 30 km für Wohngemeinden in Frankreich) von der Grenze entfernt liegt.“
Methode zur Beseitigung der Doppelbesteuerung
Artikel 20 des deutsch-französischen Abkommens legt die Methode zur Vermeidung der Doppelbesteuerung je nach dem Land, in dem der Steuerpflichtige ansässig ist, fest, indem er die Regeln für in Deutschland ansässige Steuerpflichtige festlegt und erläutert, wie die Doppelbesteuerung für in Frankreich ansässige Steuerpflichtige vermieden werden kann.
Generell sind die folgenden Schritte zu beachten:
- Der Wohnsitzstaat wird im Sinne der oben genannten Definition bestimmt.
- Die Einkommenskategorie wird bestimmt.
Je nach Einkunftskategorie wird die Methode zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in Anwendung von Artikel 20 Absatz 1 oder 2 gefunden :
- Freistellung der Einkünfte in einem der beiden Länder unter Progressionsvorbehalt im betreffenden Land (z.B. alle Einkünfte an in Deutschland Ansässige bis auf Dividenden und Aufsichtsratvergütungen und Löhne an Leiharbeiter) bzw. Freistellung des Nettobetrags der Einkünfte bei Schachtelbeteiligungen
- Anrechnungsmethode
Da sich die konkrete Anwendung dieser Methode sowie die entsprechende Steuererklärung in den beiden Ländern als schwierig erweisen und schnell zu Fehlern führten kann, ist es ratsam, einen Experten auf dem Gebiet des deutsch-französischen Steuerrechts zu befragen.
Konkrete Beispiele
Als Arbeitnehmer ohne Grenzgängerstatus
Paul arbeitet in Deutschland, wohnt aber in Frankreich. Nach dem Steuerabkommen sind seine Gehälter in Deutschland, dem Land, in dem die Tätigkeit ausgeübt wird, steuerpflichtig. Um eine Doppelbesteuerung zu vermeiden, Frankreich gleicht den Steuersatz jedoch über eine Steuergutschrift, die der deutschen Steuer entspricht, an. Paul muss sein Einkommen trotzdem in Frankreich versteuern, aber die Gutschrift neutralisiert die französische Steuer.
Als Immobilienanleger
Sophie besitzt eine Wohnung in Berlin, die sie an deutsche Mieter vermietet. Die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sind in Deutschland, dem Land, in dem die Immobilie liegt, steuerpflichtig. Frankreich, ihr Wohnsitzstaat, wendet die Steuergutschrift an, die sich dann auf den Steuersatz von Sophies weltweiten Einkünften auswirken wird.
Als französische Rentner, der in Deutschland lebt
Jean, ein in München lebender Rentner, bezieht eine französische staatliche Rente und eine private Rente. Die öffentliche Rente (z. B. Beamtenpension) bleibt in Frankreich steuerpflichtig. Seine private Rente hingegen ist in Deutschland steuerpflichtig. Für jede muss Jean je nach Art der Einkünfte in beiden Ländern den Erklärungspflichten nachkommen.
Diese Beispiele verdeutlichen, wie wichtig es ist, die spezifischen Regeln für jede Einkommensart zu verstehen, um Probleme mit dem Fiskus zu vermeiden.
Françoise Berton, französische Rechtsanwältin
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